Об учете расходов на землю в целях налогообложения прибыли
Какие расходы на землю можно признать
Для начала обратимся к пункту 1 статьи 264.1 НК РФ. Как следует из этой нормы, в целях налогообложения прибыли можно учесть расходы по приобретению прав на земельные участки. Это затраты на покупку земель, находящихся исключительно в государственной или муниципальной собственности!
Надо сказать, что даже эта статья появилась в Налоговом кодексе только благодаря Федеральному закону от 30.12.06 № 268-ФЗ (далее – Закон № 268-ФЗ). До этого покупатели не могли списать в налоговые расходы стоимость любых участков.
Так, Президиум ВАС РФ в постановлении от 14.03.06 № 14231/05 указывал, что затраты на землю не являются материальными расходами. Амортизация на земельные участки также не начисляется. Так что данные расходы вообще нельзя учесть.
Как признать земельные расходы
Расходы на госземли включаются в состав прочих. При этом возможны два варианта (подп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).
1. Расходы признаются равномерно в течение срока, который определила сама организация. Правда, этот срок не может быть менее пяти лет.
2. Расходы признаются в отчетном (налоговом) периоде в размере, не превышающем 30 процентов налоговой базы предыдущего года. И так они списываются до полного погашения. При этом налоговая база предыдущего года определяется без учета расходов на землю.
Выбор конкретного варианта – за организацией. Свой порядок признания расходов она должна прописать в учетной политике.
Если компания приобретала землю в рассрочку свыше пяти лет, расходы на землю списываются в течение срока, установленного договором.
Самое главное: рассмотренный нами порядок списания расходов на земли действует по договорам, которые были заключены с 1 июля 2007 года по 31 декабря 2011 года. Так установлено в Законе № 268-ФЗ.
ПРИМЕР
ООО «Агран» в июле 2011 года приобрело у государства землю под своими производственными зданиями. Стоимость покупки составила 10 450 000 руб.
По решению руководства затраты на купленную землю списываются равномерно в течение 5 лет.
Таким образом, ООО полностью спишет затраты лишь в июне 2016 года.
Предположим, что общество уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль за I квартал, полугодие и 9 месяцев. Следовательно, у него будет 20 периодов (5 лет х 4 периода) для списания земельных затрат. При этом в каждом периоде общество сможет учитывать расход в размере 522 500 руб. (10 450 000 руб. : 20 периодов). Например, в 2015 году общество спишет расходы в сумме 2 090 000 руб. (522 500 руб. х 4 периода).
Можно ли признать расходы на оформление земли
Теперь перейдём к подпункту 2 пункта 3 статьи 264.1 НК РФ. Там сказано, что расходы на приобретение права на земельные участки организация может включить в состав прочих с момента, когда факт подачи документов на госрегистрацию прав на землю документально подтвержден. В этом поможет расписка Росреестра о том, что ведомство получило бумаги на госрегистрацию прав.
Обратите внимание: даже до того, как в Налоговом кодексе появилась статьи 264.1, расходы на юридические и информационные услуги, связанные с приобретением прав на землю, можно было учесть в целях налогообложения.
Так, в письме Минфина России от 08.10.10 № 03-03-06/1/640 было сказано, что информационные и юридические услуги следует учитывать согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Хотя логичнее применять нормы подпункта 40 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Он предусматривает расходы за регистрацию прав на недвижимость и землю, оплату услуг по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости. То, что подобные затраты учитываются в составе прочих, указывают и судьи – постановление ФАС Московского округа от 05.04.07 № КА-А41/1914-07.
Расходы при покупке земли у частников
До сих пор мы говорили о расходах на земельные участки, которые компания выкупает из государственной или муниципальной собственности. А если она заключила сделку с частником? Как тогда быть?
Если организация купила земельный участок у частного лица, затраты на него в составе расходов признать нельзя. Новый владелец сможет учесть такие затраты, только если потом он продаст землю, уменьшив сумму полученного дохода на покупную стоимость участка. Это следует из подпункта 2 пункта 1 и пункта 2 статьи 268 НК РФ.
Однако все затраты, связанные с оформлением земельного участка в собственность покупателя (в том числе и затраты на оценку земли), можно признать сразу, так как это самостоятельный вид затрат.
Александр Анищенко,
аудитор